Теоретичні засади державного управління
4.2. Світові стандарти системи контролю
Оскільки положення законодавства регулюють процеси використання та контролю державних коштів, виконання державних програм, то існує й необхідність у стандартах, які регулюють та забезпечують виконання цих положень.
Одним з найбільш відомих світових стандартів системи контролю є Директива стандартів внутрішнього контролю, розроблена Міжнародною організацією вищих аудиторських установ (МОВАУ) і видана у 1992 році.
Цим документом запропонована типова модель контролю, яка зокрема, придатна забезпечувати ефективне управління в організаціях державного управління. Стандарти, принципи та методи, що містяться в Директиві МОВАУ, поділяються багатьма країнами світу.
В той же час існує розуміння, що запропонована модель контролю менеджменту не може розглядатися як єдина можлива. Фактично, кожна країна будує свою модель контролю, засновуючись на стандартах і виходячи з національних особливостей.
Необхідно враховувати, що у Директиві МОВАУ термін «внутрішній контроль» ототожнюється з більш широким поняттям контролю менеджменту, який охоплює всі плани, процедури й практичні дії, необхідні службовцям для досягнення завдань організації.
Директива МОВАУ виходить з того, що, з одного боку, керівники державних організацій повинні забезпечити запровадження, нагляд та модернізацію належної структури внутрішнього контролю для її ефективного функціонування, а, з другого боку, має бути певна вища аудиторська установа країни, яка також зобов´язана забезпечувати адекватний внутрішній контроль.
Однією з основних функцій вищої аудиторської установи є забезпечення існування задовільного внутрішнього контролю за ключовими аспектами діяльності кожної перевіреної організації. Аудиторська оцінка має передбачати здійснення наступних кроків:
- оцінку вірогідності невірного використання ресурсів, невиконання завдань і неузгодженості з відповідним законодавством;
- визначення доречних типів внутрішнього контролю;
- аналіз вже відомої інформації про ефективність контролю;
- оцінку адекватності його розробки;
- перевірку ефективності контролю;
- звітування про результати оцінки внутрішнього контролю та обговорення необхідних заходів для удосконалення діяльності з організації та контролю.
Різновиди контролю прийнято розрізняти за призначенням (адміністративний, конституційний, фінансовий, функціональний),
стадіями виконання (попередній, поточний та заключний), суб’єктами управління (громадський та парламентський контроль, прокурорський нагляд), а також за відношенням до об’єкта (внутрішній та зовнішній).
Більшість діючих на сьогодні систем контролю менеджменту складаються із комбінацій наступних різновидів контролю:
- контролю до аудиту (попереднього контролю), в якому, наприклад, здійснюється узгодження документу (акту) з усіма зацікавленими сторонами до його прийняття;
- спільних аудиторських контролів (поточний контроль), коли, наприклад, перевіряються фінансові витрати та своєчасність виконання запланованих робіт;
- контролю після аудиту (заключний контроль), в якому перевіряються та оцінюються результати та ефективність виконаних завдань і витрат.
Система внутрішнього контролю охоплює дії керівництва, технології, методи, процедури та інші засоби, що забезпечують досягнення наступних основних завдань:
- сприяння організованій, економічній, продуктивній та ефективній діяльності, а також отриманню якісних результатів відповідно до мети діяльності організації;
- захист ресурсів від непотрібних витрат, зловживань, невірного управління, помилок, шахрайства та інших порушень;
- дотримання законів, положень і директив керівництва;
- виявлення й збереження надійних фінансових та
адміністративних даних і неупереджене наведення цих даних у своєчасних доповідях (довідках).
Внутрішній контроль в організаційній структурі, як правило, поділяється на загальні категорії функціонального (діяльнісного), адміністративного (управлінського) та фінансового (бухгалтерського) контролю. Контроль менеджменту розглядається як той, що охоплює усі ці види контролю.
Контроль менеджменту може бути визначений як організація, політики та процедур для забезпечення:
- досягнення намічених результатів державних програм;
- використання ресурсів цих програм згідно з встановленими цілями та завданнями відповідних організацій;
- захисту програм від непотрібних витрат, шахрайства та невірного управління;
- одержання, зберігання і надання надійної та своєчасної
інформації з метою прийняття рішень.
Функціональний контроль пов’язаний з основною діяльністю організації, політикою, процедурами і методами, необхідними службовцям для досягнення завдань організації.
Адміністративний контроль включає у себе процедури і документацію щодо процесу прийняття рішень, яким керуються у своїй діяльності управлінці та службовці для досягнення завдань організації.
Фінансовий контроль пов´язаний з процедурами і документацією ведення фінансової документації.
Вищезазначеною директивою МОВАУ пропонується покласти в основу структури внутрішнього контролю як мінімум п’ять основних та шість детальних стандартів, що придатні для всіх державних організацій та забезпечують аудиторів (контролерів) критеріями перевірки такої структури.
Серед основних стандартів визначені наступні: «обґрунтована впевненість», «підтримуюче ставлення», «чесність та компетентність», «завдання контролю» і «перевірочний контроль».
За стандартом «обґрунтована впевненість» структури внутрішнього контролю мають забезпечити так звану обґрунтовану впевненість у виконанні своїх основних завдань, тобто таку, що відповідає задовільному рівню впевненості за наявних умов витрат, результатів і ризику. При цьому витрати на внутрішній контроль не повинні перевищувати отримані результати.
За стандартом «підтримуюче ставлення» керівники та службовці мають завжди зберігати й проявляти позитивне та підтримуюче ставлення до внутрішнього контролю. Таке ставлення формується керівництвом вищого рівня й знаходить свій прояв в усіх аспектах його діяльності. Коли внутрішній контроль є постійним пріоритетом керівництва, воно формує та зміцнює позитивне та підтримуюче ставлення. Застосуванню цього стандарту, як правило, сприяє його підтримка керівниками вищих і центральних органів державного управління, представників парламенту.
За стандартом «чесність та компетентність» керівники та службовці повинні мати особисту та професійну чесність і підтримувати рівень компетентності, що дозволяє їм усвідомлювати важливість розробки, запровадження та збереження належного внутрішнього контролю, забезпечення виконання його основних завдань. Коли керівники та службовці беруть на себе відповідальність за здійснення контролю, то роблять вагомий внесок у збільшення ефективності його здійснення.
За стандартом «завдання контролю» повинні бути визначені або розроблені специфічні завдання контролю для діяльності кожного міністерства, департаменту, установи, для кожної сфери діяльності організації. Такі завдання мають бути відповідними, всебічними, обґрунтованими та включеними до загальних завдань організації.
За стандартом «перевірочний контроль» керівники повинні постійно перевіряти свої дії та швидко реагувати на всі прояви невірних, неекономічних, непродуктивних та неефективних дій. Перевірка діяльності повинна надавати впевненість у виконанні завдань організації, дотриманні висновків і рекомендацій внутрішніх та зовнішніх аудиторів, їх реалізації шляхом проведення відповідних заходів.
Серед детальних стандартів, що є механізмами або методами для досягнення завдань контролю, встановлені такі:
- структура внутрішнього контролю, усі операції та значні заходи мають бути чітко документовані, а документація має бути доступна для перевірки (стандарт «документація»). Організація повинна мати письмовий доказ функціонування структури контролю, включаючи її завдання, методи та всі аспекти, пов´язані з операціями та значними заходами;
- операції та значні заходи мають бути швидко зафіксовані та належним чином класифіковані (стандарт «швидка та належна фіксація операцій і заходів»). Це необхідно для забезпечення керівництва надійною інформацією, на основі якої готуються доповіді, календарні плани й фінансові звіти, а також сприяння діяльності організації і процесу прийняття в ній рішень;
- операції та значні заходи мають дозволятися й виконуватися лише особами, які діють у межах своїх повноважень (стандарт «дозвіл та виконання операцій і заходів»). Дозвіл є основним засобом забезпечення проведення лише обґрунтованих, запланованих керівництвом операцій і заходів. Узгодженість з умовами дозволу означає, що службовці виконують доручені їм обов´язки згідно з директивами та у межах, встановлених керівництвом або законодавством;
- ключові обов´язки й повноваження дозволу, обробки, фіксації та перегляду операцій та заходів мають бути розподілені між співробітниками (стандарт «розподіл обов´язків»). Це необхідно для забезпечення збалансованого та ефективного контролю.
- необхідно запровадити компетентний нагляд для забезпечення досягнення завдань внутрішнього контролю (стандарт «нагляд»). Він передбачає: нагляд за виконанням затверджених процедур і вимог; виявлення та усунення помилок, невірного розуміння та невірних практичних дій; запобігання виникненню або повторенню невірних дій; нагляд за продуктивністю та ефективністю діяльності. Передоручення повноважень службовцем не повинно зменшувати його відповідальності за виконання обов´язків та використання наданих повноважень;
- доступ до ресурсів і документів повинні мати лише співробітники, які відповідають за їх зберігання або використання (стандарт «доступ та відповідальність за ресурси і документи»). Для забезпечення належної відповідальності необхідно періодично перевіряти узгодженість наявної та задокументованої кількості ресурсів.
Коли специфічні стандарти та процедури внутрішнього контролю передбачені законодавством, останнє не повинно бути занадто обмежуючим. Воно має залишати керівникам певну свободу в модифікації процедур контролю при зміні умов діяльності, інакше внутрішній контроль може стати застарілим і непродуктивним ще до внесення поправок до законодавства.
Необхідно періодично переглядати специфічні аспекти структури внутрішнього контролю та пристосовувати їх до змін середовища, в якому функціонує організація. Кожний орган державної влади має періодично переглядати свої стандарти внутрішнього контролю та, час від часу, вносити до них поправки.
Для ефективного функціонування внутрішній контроль має відповідати трьом основним критеріям:
- бути належним - належний контроль в належному місці пропорційно до ризику виникнення порушень;
- послідовно здійснюватися згідно з планом, використовуватися всіма відповідними службовцями та не зневажатись ними за будь-яких умов;
- бути економічно виправданим, щоб витрати на здійснення контролю не перевищували отримані результати.
При оцінці ефективності внутрішнього контролю завжди необхідно пам’ятати, що його структура залежить від людського чинника, тобто на її функціонування можуть впливати недоліки в розробці, помилки у поглядах і розумінні, зневажання, стомленість або відволікання уваги як у керівників, так і у персоналу.
Організаційні зміни й ставлення керівництва також можуть сильно впливати на ефективність цієї структури. Таким чином, керівництву необхідно постійно перевіряти та удосконалювати контроль, повідомляти персонал про зміни та надавати власний приклад дотримання вимог контролю. Вважається доцільним запровадження достатньо жорстких стандартів внутрішнього контролю для державних структур, зважаючи на їхній обсяг, різнорідність, кількість справ, чисельність документів та велику кількість нормативно-правових актів, положень та інструкцій, що стосуються їх діяльності.
Керівники мають усвідомлювати, що розвинута та добре відпрацьована структура внутрішнього контролю є основою управління організацією, виконання її завдань, раціонального здійснення діяльності та використання ресурсів. Вони повинні взяти на себе відповідальність за цей контроль, постійно перевіряти свої дії.
Спеціальні підрозділи, що створюються для такого контролю, безумовно є цінним джерелом надання рекомендацій і порад з питань його здійснення, але вони не мають підмінювати всю структуру внутрішнього контролю.
Важливим елементом внутрішнього контролю є щорічне звітування організації перед вищим керівництвом з виконання своїх планів, розроблення заходів з виправлення виявлених недоліків.
Після виявлення вразливих місць необхідно вжити заходи з покращення системи внутрішнього контролю, що може стосуватися різних рівнів державного управління. Ці заходи відповідно можуть передбачати або внесення змін до чинного законодавства, що визначає відносини контролю, або перебудову центральними органами стандартів і процедур внутрішнього контролю, або перегляд керівництвом організацій своєї структури внутрішнього контролю.
Досвід багатьох розвинених країн світу свідчить про доцільність створення вищої аудиторської установи, однією з основних функцій якої має бути забезпечення існування задовільного внутрішнього контролю за ключовими аспектами діяльності кожної перевіреної організації. Аудиторська оцінка має передбачати здійснення наступних кроків:
- оцінку вірогідності невірного використання ресурсів, невиконання завдань і неузгодженості з відповідним законодавством;
- визначення доречних типів внутрішнього контролю;
- аналіз вже відомої інформації про ефективність контролю;
- оцінку адекватності його розробки;
- перевірку ефективності контролю;
- звітування про результати оцінки внутрішнього контролю та обговорення необхідних заходів для удосконалення діяльності організації та контролю.