Податкове право України
2. Основні елементи правового механізму податку на додану вартість
До основних елементів ПДВ належать платник податку, об’єкт оподаткування, ставка податку.
Платник податку - особа, зобов’язана утримувати і вносити до бюджету податок, що сплачується покупцем, або особа, що ввозить (пересилає) товари на митну територію України. Платники поділені на дві групи залежно від того, здійснюють вони від свого імені виробничу чи іншу підприємницьку діяльність на території України або ввозять (розмитнюють) в Україну товари як для власних, так і для виробничих потреб, з метою реалізації у вільному обороті, а також на правах комісії, лізингу та тимчасово. При цьому в обох випадках платниками є: суб’єкти підприємницької діяльності; адвокати; міжнародні об’єднання і організації; іноземні юридичні особи та громадяни. Відновлено також кількісний ценз для обороту реалізації товарів.
Згідно з п. 180.1 ст. 180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платником податку визнається:
1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку;
2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку;
3) будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до Митного кодексу України, а також:
- особа, на яку покладається додержання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, встановлених митним законодавством;
- особа, яка використовує, у тому числі при ввезенні товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи цілям її надання згідно із цим Кодексом, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено;
1) особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без утворення юридичної особи;
2) особа - управитель майна, яка веде окремий податковий облік з податку на додану вартість щодо господарських операцій, пов’язаних з використанням майна, що одержане в управління за договорами управління майном.
Для цілей оподаткування господарські відносини між управителем майна з власної господарської діяльності та його діяльності з управління майном прирівнюються до відносин на основі окремих цивільно-правових договорів. Таке положення не поширюється на управителів майна, які здійснюють управління активами інститутів спільного інвестування, фондів банківського управління, фондів фінансування будівництва та фондів операцій з нерухомістю, створених відповідно до закону;
3) особа, що проводить операції з постачання конфіскованого майна, знахідок, скарбів, майна, визнаного безхазяйним, майна, за яким не звернувся власник до кінця строку зберігання, та майна, що за правом успадкування чи на інших законних підставах переходить у власність держави (у тому числі майна, визначеного у ст. 243 Митного зміст об’єкта оподаткування (постачання товарів, постачання послуг, супутні послуги та ін.).
Об’єктом оподаткування відповідно до ст. 185 Податкового кодексу України є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, у тому числі операції з передавання права власності на об’єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об’єкта фінансового лізингу в користування лізингоодержувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
д) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України
Ставки податку па додану вартість. ПДВ зі ставками 28 та 22 % було введено в Україні в 1991 р. Відповідно до ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість» сплата Г1ДВ мала місце за ставкою в розмірі 28 % до оподатковуваного податком обороту. При реалізації товарів (робіт, послуг) за врегульованими цінами і тарифами, що включають податок, застосовувалася ставка в розмірі 22 %. Закон України «Про податок на додану вартість» закріплював два види ставок ПДВ. Об’єкти оподаткування, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, і тих, до яких застосовувалася нульова ставка, оподатковувалися за ставкою 20 %. Сума податку становила 20 % бази оподаткування і додавалася до ціни товарів (робіт, послуг). При експорті товарів і супутньому такому експорту послуг ставка ПДВ становила «нуль» відсотків до бази оподаткування.
Відповідно до п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України ставки ПДВ встановлюються від бази оподаткування у розмірах: 17 % та 0 %. З 1 січня 2011 р. до 3 1 грудня 2013 року включно базова ставка податку становить 20 %.
За нульовою ставкою оподатковуються операції з:
1) вивезення товарів за межі митної території України:
а) у митному режимі експорту;
б) у митному режимі реекспорту, якщо товари поміщені у такий режим відповідно до п. 5 ч. 1 ст. 86 Митного кодексу України;
в) у митному режимі безмитної торгівлі;
г) у митному режимі вільної митної зони.
Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України;
2) постачання товарів:
а) для заправки або забезпечення морських суден, що:
- використовуються для навігаційної діяльності, перевезення пасажирів або вантажів за плату, промислової, риболовецької або іншої господарської діяльності, що провадиться за межами територіальних вод України;
- використовуються для рятування або подання допомоги у нейтральних або територіальних водах інших країн;
- входять до складу Військово-Морських Сил України та відправляються за межі територіальних вод України, у тому числі на якірні стоянки;
б) для заправки або забезпечення повітряних суден, що:
- виконують міжнародні рейси для навігаційної діяльності чи перевезення пасажирів або вантажів за плату;
- входять до складу Повітряних Сил України та відправляються за межі повітряного кордону України, у тому числі у місця тимчасового базування;
в) для заправки (дозаправки) та забезпечення космічних кораблів, космічних ракетних носіїв або супутників Землі;
г) для заправки (дозаправки) або забезпечення наземного військового транспорту чи іншого спеціального контингенту військових сил України, що бере участь у миротворчих акціях за кордоном України, або в інших випадках, передбачених законодавством;
г) магазинами безмитної торгівлі, відповідно до порядку, встановленого Кабінетом Міністрів України. У разі подальшого вивезення таких товарів за межі митної території України податок не справляється (у тому числі за нульовою ставкою).
Магазини безмитної торгівлі можуть постачати товари виключно фізичним особам, які виїжджають за митний кордон України, або фізичним особам, які переміщуються транспортними засобами, що належать резидентам та знаходяться за межами митного кордону України. Порушення норм цього підпункту тягне за собою відповідальність, установлену законом. Порядок контролю за додержанням норм цього підпункту встановлюється Кабінетом Міністрів України;
3) постачання таких послуг:
а) міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. Перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом;
б) послуги, що передбачають роботи з рухомим майном, попередньо ввезеним на митну територію України для виконання таких робіт та вивезеним за межі митної території України платником, що виконував такі роботи, або одержувачем-нерезидентом. До робіт з рухомим майном належать роботи з перероблення товарів, що можуть включати власне перероблення (оброблення) товарів - монтаж, збирання, монтування та налагодження, у результаті чого створюються інші товари, у тому числі постачання послуг з перероблення давальницької сировини, а також модернізацію та ремонт товарів, що передбачає проведення комплексу операцій з частковим або повним відновленням виробничого ресурсу об’єкта (або його складових частин), визначеного нормативно-технічною документацією, в результаті виконання якого передбачається поліпшення стану такого об’єкта;
в) послуги з обслуговування повітряних суден, що виконують міжнародні рейси. До послуг з обслуговування повітряних суден, які виконують міжнародні рейси, належать послуги, які комплексно необхідні та безпосередньо пов’язані з виконанням міжнародного рейсу, а саме: обслуговування повітряних суден та пасажирів в аеропорту (посадка-зліт повітряного судна, обслуговування пасажирів в аеровокзалі, забезпечення авіаційної безпеки, наднормативна стоянка повітряного судна); послуги з наземного обслуговування повітряних суден та пасажирів в аеропортах; оренда аеропортових приміщень у частині використання для обслуговування міжнародних рейсів (офіси, стійки реєстрації та інші службові приміщення, які орендуються авіаперевізниками, що виконують міжнародні рейси); послуги персоналу з обслуговування повітряних суден;
г) послуги з перевезення пасажирів швидкісними поїздами Інтер-СІТІ+.
У разі, якщо операції з постачання товарів звільнено від оподаткування на митній території України відповідно до положення цього розділу, до операцій з експорту таких товарів застосовується нульова ставка.
Використання декількох ставок податку на додану вартість є традиційним. Як підкреслює Г. В. Бех, багато європейських країн установлюють декілька видів ставок: знижену, підвищену та стандартну. При цьому знижена ставка застосовується, як правило, до продовольчих товарів і медичних послуг, підвищена - до предметів розкоші. Використовується також нульова ставка, застосування якої найчастіше пов’язується з експортними операціями.