• Економічна теорія. Політекономія
• Етика та естетика
• Журналістика та видавнича справа
• Історичні дисципліни
• Культурологія
• Маркетинг та реклама
• Медицина
• Менеджмент та трудові відносини
• Міжнародні відносини та зовнішньоекономічна діяльність
• Педагогіка
• Політологія
• Право. Юридичні дисципліни
• Психологія
• Сільськогосподарська діяльність
• Соціологія
• Туризм та готельна справа
• Українська та зарубіжна література
• Філософія
• Фінанси, гроші та податки

Податкове право України

3. Принципи оподаткування

Реалізація функцій податку безпосередньо пов’язана з тими принципами, які в ньому закладені й реалізуються в конкретному виді податку. Принципи податку реалізуються через конкретні вияви, що характеризують особливості цього специфічного механізму.

Аналізуючи систему принципів, пов’язаних з оподаткуванням, необхідно визначити її складові. Загальну систему принципів оподаткування сформулював Адам Сміт. Вона була розвинена його послідовниками і на сучасному етапі також відображає особливості та тенденції податкової системи: 1) стабільність і передбачуваність - передбачає незмінність основних податкових платежів і правил стягнення податку протягом тривалого часу, а також логічність із економічної та правової сторін змін податкового законодавства; 2) гнучкість - передбачає оперативну зміну податкових платежів, способів їхнього обчислення, системи пільг і санкцій залежно від зміни ситуації; 3) рівновага - забезпечує орієнтацію держави на підтримку за допомогою податків структурної рівноваги; 4) рухливість - відображає реагування податкових платежів на зміни у галузі формування, переміщення оподатковуваної бази або появи нових форм податків; 5) чітка антиінфляційна спрямованість через податкові вилучення: 6) зручність як для платника при внесенні податкових платежів, так і для контролюючого суб’єкта щодо вилучення податку і держави при використанні податкових важелів; 7) рівність - забезпечує обов’язок платників при рівних оцінних умовах і розмірах доходів; 8) стимулювання, тобто формування економічних і правових інтересів щодо здійснення певної діяльності та одержання більш високих доходів; 9) економічність - співвіднесення витрат щодо збору податку (утримання апарату, розробки документації і т. д.) та доходи від збору податкових надходжень; 10) рівномірність охоплення - передбачає раціональне виділення як об’єкта обкладання різних елементів вартості або видів діяльності, а не зосередження податкового тягаря виключно на одній якій-небудь їхній частині.

Чинним Податковим кодексом України закріплено низку вихідних положень, яким повинно відповідати законодавче регулювання справляння податків та зборів в Україні. Стаття 4 цього акта містить низку принципів, на яких має ґрунтуватися податкове законодавство України. До цих принципів належать такі:

1. Загальність оподаткування - кожна особа зобов’язана сплачувати встановлені цим Кодексом, законами з питань митної справи податки та збори, платником яких вона визнається. Цей принцип базується на приписі ст. 67 Конституції України: «Кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Усі громадяни щорічно подають до податкових інспекцій за місцем проживання декларації про свій майновий стан та доходи за минулий рік у порядку, встановленому законом». Конституцією закріплено принциповий підхід до імперативних засад регулювання відносин оподаткування, які забезпечують реалізацію саме обов’язку, а не зобов’язання платника податків. Формально юридичною підставою виникнення такого обов’язку є наявність подібного припису в Податковому кодексі України, митному законодавстві (у разі оподаткування операцій з переміщення товарів через митний кордон України) та законів з питань оподаткування. Закріпленням цього принципу підкреслюються дві важливі настанови. По-перше, загальність оподаткування базується саме на виконанні обов’язку, а не регулюванні відносин у межах зобов’язання, яке породжує зустрічні права і обов’язки учасників. По-друге, такий обов´язок може виникати лише стосовно встановлених податків та зборів, тобто платежів, які законодавчо визначені та закріплені відповідно до чіткої процедурної форми.

2. Рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких виявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу. Дуже цікавий та важливий принцип, який передбачає виникнення обов’язку в будь-якої особи, котра перебуває на території держави. У контексті реалізації державних інтересів податки повинні сплачувати всі (громадяни, іноземці, особи без громадянства), які перебувають у відповідний період на відповідній території. Принцип громадянства застосовується лише як додатковий при визначенні податкового обов’язку і справляння податків та зборів. Водночас принциповим є визначення особи резидентом чи нерезидентом. Виходячи із цього встановлюються межі суб’єктивних прав і юридичних обов’язків стосовно справляння податків та зборів. Принцип рівності включає декілька складових, серед яких такі:

1) безпосередня рівність усіх платників податків, що ставить їх в однакове положення стосовно податкового преса;

2) рівновага - дія податкових важелів, що підтримує структуру економіки, співвідношення підрозділів, галузей у взаємозв’язку, що виключає диспропорції, забезпечує поступальний, збалансований розвиток;

3) рівнонапруженість - особливість податків усієї національної податкової системи, при якій однаковий за напруженістю тиск (не слід плутати з рівним тиском) діє на всі складові елементи об’єкта оподаткування. Важливо забезпечити не рівний, а саме рівнонапружений тиск. Зміст цього полягає у тому, аби зробити невигідним переведення окремих елементів однієї із частин вартості (наприклад, зарплати або доходу) в іншу (матеріальні витрати), тому що це і є одним з каналів ухилення від оподаткування. Рівний тиск у цьому разі неможливо використати, оскільки різні елементи вартості по-різному беруть участь у створенні нової вартості.

3. Невідворотність настання визначеної законом відповідальності уразі порушення податкового законодавства. Цим принципом формуються загальні засади відповідальності за порушення податкового законодавства. Але враховуючи, що за порушення податкового законодавства може наставати як кримінальна, адміністративна, так і фінансова відповідальність, йдеться про засади фінансової відповідальності, яка деталізується нормами розділу II Податкового кодексу України. Підставою такої відповідальності є податкове правопорушення, склад якого, види та санкції закріплено у главі 11 Податкового кодексу України. При цьому важливо розмежовувати відповідальність зобов’язаних осіб (платників податків та податкових агентів) і посадових осіб контролюючих органів.

4. Презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) тлумачення прав і обов’язків платників податків або контролюючих органів, унаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Принцип об’єднання інтересів держави, органів місцевого самоврядування та платника податків, що у правовому регулюванні оподаткування є тим юридичним принципом, який органічно притаманний будь-якій податковій системі і будь-якій системі податкового законодавства. Цей принцип випливає із сукупності норм Конституції України, податкових та інших нормативних актів. Він передбачає нерівність суб’єктів оподаткування. Зокрема, їхня нерівність виявляється в нерівноправному положенні платників податків при стягненні недоплат і штрафів та поверненні переплачених сум податків з бюджету. При цьому право платника податків на захист переплітається із презумпцією невинуватості.

5. Фіскальна достатність - установлення податків та зборів з урахуванням необхідності досягнення збалансованості видатків бюджету з його надходженнями. Зрозумілий принцип, який має певне суміжне значення на межі бюджетного та податкового регулювання. З одного боку, справляння податків не є самоціллю, вони справляються не просто для формування дохідних частин бюджетів, а з метою такого їх формування, яке б забезпечило виконання всіх завдань і функцій держави та територіальних громад. З другого боку, цим принципом пропонується і певне обмеження свавілля при встановленні податків та зборів. їх розмір та види не можуть бути нескінченними, а мають тільки забезпечувати необхідні надходження до бюджетів. Слід зробити лише два зауваження. По-перше, навряд чи доцільно використовувати конструкцію «фіскальна достатність». У чинному українському законодавстві немає поняття «фіск». Зрозуміло, що йдеться про конструкцію бюджету, саме тому і доцільніше було б використовувати як принцип посилання на бюджетну достатність. По-друге, слід обережно підходити до реалізації цього принципу та не доводити до хибного уявлення про те, що податкове регулювання повинно пов’язуватися з регулюванням видатків бюджету (або навіть включати його). Податкове регулювання завершується при виконанні обов’язку зі сплати податку чи збору. На цьому режим податково-правового впливу завершується. Отже, з позиції податкового права байдуже, яким чином використовуватимуться кошти, одержані за рахунок справляння податків та зборів, яким чином виконуватиметься бюджет за видатками. Це сфера застосування норм іншого інституту - інституту публічних видатків.

6. Соціальна справедливість - установлення податків та зборів відповідно до платоспроможності платників податків. Принцип справедливості реалізується через реальне оподаткування і відображає демократизм державного ладу, цінності державного устрою. При цьому важливо, яка частина доходу платника перераховується у вигляді податку, наскільки об’єктивно розподіляється тягар податків серед різних груп і верств суспільства і, звичайно, на що витрачаються зібрані податки. Держава визначає необхідні податки, зумовлені реальними потребами суспільства. Зрозуміло, що уявлення про обґрунтованість податків перебуває на стику індивідуальних, групових, регіональних, державних інтересів. Стосовно цього принципу необхідно враховувати, що дуже часто інтереси суспільства не збігаються з інтересами держави. Саме тому, коли йдеться про соціальну справедливість, йдеться про здійснення суспільної мети за рахунок діяльності відповідних державних інститутів. Тобто, суспільне значення рівності всіх має реалізовуватися через ефективну дію державних органів з реалізації цього принципу.

7. Економічність оподаткування - встановлення податків та зборів, обсяг надходжень від сплати яких до бюджету значно перевищує виграти на їх адміністрування. Принцип, що узагальнює співвідношення руху коштів: які надійшли від справляння того чи іншого платежу та які необхідні для його справляння. Навряд чи цей принцип можна відносити до одного з найбільш змістовних. Справляння податку з метою збирання коштів, яких вистачає виключно на їх адміністрування, — це нонсенс. Податки повинні формувати фінансове забезпечення виконання завдань і функцій держави та територіальних громад. Але непоодинокими є випадки, коли запроваджуються платежі, що забезпечують надходження коштів, яких не вистачає навіть на їх справляння. Йдеться перш за все про окремі місцеві податки та збори. Саме тому в Податковому кодексі України суттєво скорочено перелік таких місцевих податків та зборів, систему таких місцевих платежів зведено до мінімуму, залишилися лише такі, які гарантують суттєве надходження коштів до дохідних частин місцевих бюджетів.

8. Нейтральність оподаткування -- встановлення податків та зборів у спосіб, який не впливає на збільшення або зменшення конкурентоздатності платника податків. Урахування того, що обов’язок сплатити податок чи збір обумовлює зменшення статку платника, не має набувати непередбачуваних підсумків для його існування та розвитку. Відносини оподаткування спрямовуються передусім на формування публічних коштів, які задовольняють потреби, в тому числі і платників.

І Іри цьому податковий тиск має бути неупередженим та рівною мірою стосуватися всіх однотипних категорій платників податків та зборів. Установлення та справляння податків та зборів виключає надання переваг одним платникам порівняно з податковими режимами щодо інших категорій зобов’язаних осіб.

9. Стабільність - зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, у якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного періоду. Принцип стабільності передбачає стабільність на двох рівнях: а) платника - у цьому разі він звикає, пристосовується до податкових важелів, знаходить найбільш вигідне застосування своїм здатностям і коштам; б) податкового органу — у цій ситуації створюються чіткі механізми обліку, контролю, закріплені форми документації, інструкції і т. д. Практично як відображення принципу стабільності розглядається принцип гнучкості, хоча іноді їх характеризують як взаємовиключні принципи. Однозначно стабільний, незмінний податок у результаті призведе до диспропорції. Він повинен змінюватися під впливом складної економічної ситуації, а іноді й стимулювати її розвиток. Тому гнучке поводження податкового механізму - одна з умов стабільності податку взагалі. Видається, що стабільність повинна стосуватися основних ознак податку, а гнучкість - додаткових.

10. Рівномірність та зручність сплати - встановлення строків сплати податків та зборів, виходячи із необхідності забезпечення своєчасного надходження коштів до бюджетів для здійснення видатків та зручності їх сплати платниками. Принцип рівного податкового тягаря (нейтральності, універсалізації) передбачає загальнообов’язковість сплати податків і рівність усіх платників перед податковим законом. Цей принцип сформульовано у Конституції України і випливає з неї безпосередньо. У сфері податкових відносин він означає, що не допускається встановлення додаткових податків, а також підвищення за ставками податків залежно від форми власності, організаційно-правової форми підприємницької діяльності, місцезнаходження платника податків та з інших підстав, що мають дискримінаційний характер. Цей принцип часто визначається у спеціальній літературі як принцип нейтральності оподаткування; відповідно до нього кожний платник податків без будь-яких винятків зобов’язаний платити законно встановлені податки та збори.

Законність встановлення податків та зборів обумовлює і безпосередню зручність їх сплати. Навряд чи можна намагатися пропонувати простоту сплати. Не всі податки та збори можна розрахувати в найбільш зручний для платника спосіб. Багато із них вимагають спеціальних знань.

11. Єдиний підхід до встановлення податків та зборів - визначення на законодавчому рівні всіх обов’язкових елементів податку. Значення принципу наявності всіх елементів податкового механізму в податковому законі складно переоцінити. Відсутність хоча б одного елемента означає, що обов’язки платника податків зі сплати податку не встановлено. Податковим кодексом України (ст. 7) уперше в чинному податковому законодавстві України закріплено вкрай необхідний припис щодо обов’язкової наявності елементів, на підставі яких можна вважати той чи інший платіж сформованим у такій формі, що породжує податковий обов’язок платника. Наявність загального припису обов’язковості сплати податків та зборів спричиняє необхідність деталізації засобів врегулювання правового механізму податку, на підставі якого від платника слід вимагати його виконання. Але тільки конституційна норма не може гарантувати виконання податкового обов’язку. Саме припис обов’язковості цілісної конструкції побудови правового механізму податку і гарантує об’єктивні підстави та можливість виконання податкового обов’язку. Більш того, він певним чином захищає платника в тому разі, коли податок або збір запроваджено з порушенням цілісної конструкції його механізму. Визначення в законі платника, об’єкта, ставки, бази тощо робить загальний припис предметно орієнтованим, який, власне, і породжує податковий обов’язок. Отже, платник податків має право не платити податок чи збір, якщо в ньому не закріплено хоча б один із елементів, що визначено у п. 7.1 ст. 7 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 4.2 ст. 4 Податкового кодексу України загальнодержавні, місцеві податки та збори, справляння яких не передбачено цим Кодексом, сплаті не підлягають. Важливими моментами в реалізації цього принципу є приписи, що закріплені у статтях 7-10 Податкового кодексу України. У статті 7 встановлено певний модуль закріплення будь-якого платежу, який законодавець відніс до податку чи збору, - визначено вичерпний перелік елементів такого податку чи збору, та виходячи із цього, і обов’язковий набір приписів (статей законодавчих актів), за наявності яких можна вважати платіж уведеним та обов’язок стосовно

нього таким, що виник. У статтях 8-10 встановлено вичерпний перелік і их платежів, які включено до податкової системи України. Лише стосовно них і виникає обов’язок справляння. Інші платежі, яких немає в переліку статей 9 та 10 цього Кодексу, сплаті не підлягають.

Як спеціальний принцип слід зазначити пріоритет податкового закону над неподатковими. Це означає, що коли в неподаткових законах присутні норми, які так чи інакше стосуються податкових відносин, то застосовувати їх можна тільки у разі, коли вони відповідають нормам, що містяться в податковому законодавстві. Отже, у разі колізії норм застосовуються положення саме податкового законодавства. З появою Податкового кодексу України протистояння податкових та неподаткових законів може бути зведено до появи колізій між Податковим кодексом України та річними законами про Державний бюджет. Незважаючи на заборону регулювання бюджетними законами податкових відносин, і до прийняття Податкового кодексу України така ситуація була, на жаль, майже традиційною.

Пункт 4.3 ст. 4 Податкового кодексу України встановлює вимоги до визначення строків сплати податків та зборів. «Податкові періоди та строки сплати податків та зборів установлюються, виходячи з необхідності забезпечення своєчасного надходження коштів до бюджетів, з урахуванням зручності виконання платником податкового обов’язку та зменшення витрат на адміністрування податків та зборів». Цим закріплюється періодичний характер податку. Згідно зі статтями 33, 34 Кодексу визначено податковий період та його види. Орієнтація на ці строки і передбачає своєчасне надходження коштів до бюджетів. Цей принцип вимагає дуже гнучкого поєднання бюджетного та податкового законодавства. Справляння податків та зборів визначає зміст виконання бюджетів за доходами, тобто забезпечує формування дохідних частин цих централізованих грошових фондів. Водночас слід ураховувати, що доходи бюджетів мають надійти на відповідні казначейські рахунки не наприкінці року, а надходити періодично. Це зумовлено періодичністю витрачання таких коштів (здійснення видатків на соціальні потреби, сплата пенсій, заробітної плати працівникам бюджетної сфери і т. д.), що можна зробити лише в умовах своєчасного надходження податків та зборів у визначений законодавцем час. При цьому законодавець робить важливий акцент на те, що визначення такого моменту сплати має враховувати і зручність перерахування коштів для платників податків.

Установлення і скасування податків та зборів, а також пільг їх платникам здійснюються відповідно до Податкового кодексу України (п. 4.4 ст. 4) Верховною Радою України, а також Верховною Радою Автономної Республіки Крим і сільськими, селищними, міськими радами у межах їх повноважень, визначених Конституцією та законами України. Встановлення податків виключно законами закріплено у Конституції України і включає два аспекти: а) податки мають установлюватися компетентними органами державної влади; б) податки повинні встановлюватися тільки у передбаченій формі - законами. В історії сучасного українського оподаткування цей принцип неодноразово зазнавав серйозних випробувань. Поняття «законно встановлений» містить і вид правового акта, на підставі якого стягуються податки та збори. Конституція України не допускає справляння податку та збору на підставі указу, постанови, розпорядження тощо. Більш того, слід чітко розмежовувати поняття закріплення, встановлення та введення податків чи зборів. Якщо стосовно загальнодержавних податків та зборів реалізуються всі вони, то відносно місцевих податків та зборів і закріплення, і встановлення є компетенцією Верховної Ради України, тоді як вводяться вони рішеннями місцевих рад.

Відповідно до п. 4.5 ст. 5 Податкового кодексу України при встановленні або розширенні існуючих податкових пільг такі пільги застосовуються з наступного бюджетного року.