• Економічна теорія. Політекономія
• Етика та естетика
• Журналістика та видавнича справа
• Історичні дисципліни
• Культурологія
• Маркетинг та реклама
• Медицина
• Менеджмент та трудові відносини
• Міжнародні відносини та зовнішньоекономічна діяльність
• Педагогіка
• Політологія
• Право. Юридичні дисципліни
• Психологія
• Сільськогосподарська діяльність
• Соціологія
• Туризм та готельна справа
• Українська та зарубіжна література
• Філософія
• Фінанси, гроші та податки

Податкове право

§ 2. Підстава відповідальності за порушення податкового законодавства

У теорії права підставою юридичної відповідальності вважають вчинення правопорушення. При цьому науковці розрізняють нормативні та фактичні підстави. Нормативною підставою відповідальності є правові норми, які порушує особа, що передбачає застосування до неї конкретних санкцій. Фактичною підставою слід вважати лише діяння (дію або бездіяльність), передбачене (заборонене) законом.

Загальними ознаками, притаманними для всіх видів правопорушень, у тому числі й для податкових, є такі:

1) суспільна небезпека (або шкідливість) діяння;

2) протиправність дій (бездіяльності);

3) винність;

4) карність.

Отже, порушення податкового законодавства — це протиправне (передбачене податковим законодавством), винне діяння (дія чи бездіяльність) особи, пов´язана з невиконанням або неналежним виконанням податкового обов´язку, за яке передбачена юридична відповідальність. При цьому слід враховувати, що в цьому разі йдеться про податковий обов´язок у широкому розумінні, що включає повний комплекс обов´язків щодо обчислення, сплати податків і зборів, ведення податкової звітності.

Некодифікованість податкового законодавства України є на сьогодні істотною перешкодою для остаточного вирішення проблеми окремих видів порушень податкового законодавства. Закріплення у Податковому кодексі поняття податкового правопорушення та окремих складів податкових правопорушень дозволить сформулювати обґрунтовані критерії розмежування власне податкових правопорушень і порушень податкового законодавства, які мають ознаки адміністративних правопорушень.

Для визнання діяння правопорушенням і, відповідно, застосування передбачених правовими нормами санкцій необхідно встановити наявність у діянні складу правопорушення. Підскладом правопорушення розуміють закріплену законом сукупність обов´язкових ознак, що характеризують дане діяння як правопорушення. Елементами складу правопорушення є об´єкт, об´єктивна сторона, суб´єкт і суб´єктивна сторона.

Об´єктом порушення податкового законодавства слід вважати врегульовані нормами податкового права суспільні відносини, яким у результаті правопорушення завдається шкода. У межах цих відносин здійснюється реалізація податкового обов´язку платниками податків. Такий погляд є домінуючим у теорії податкового права, але існують ще й інші підходи до вирішення цього питання. На думку А. В. Бризгаліна, об´єктом податкового правопорушення є фінансові інтереси держави, доходна частина бюджету і позабюджетних фондів, а також інші блага, що охороняються податковим законом¹. Фактично об´єктом податкового правопорушення є суспільні відносини, що виникають у сфері фінансової діяльності держави і в процесі реалізації яких формується доходна частина бюджетів і державних цільових фондів. Такі суспільні відносини, врегульовані нормами податкового права, складають родовий об´єкт указаних правопорушень. Поряд із родовим об´єктом виокремлюється безпосередній об´єкт, яким визнається конкретний, специфічний вид податкових відносин. Безпосередній об´єкт є критерієм розмежування окремих складів правопорушень у податковій сфері. Саме за безпосереднім об´єктом відокремлюються порушення правил ведення податкового обліку, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, подання податкової звітності.

Залежно від особливостей об´єкта виокремлюють два види податкових правопорушень:

а) правопорушення, що посягають на податкові відносини,пов´язані з безпосереднім здійсненням податкових стягнень ібезпосередньо спричинюють фінансові втрати держави;

б) правопорушення, що посягають на відносини, які забезпечують додержання встановленого порядку управління усфері оподаткування.

Запропонована класифікація має практичне підґрунтя: у разі неподання платником податків податкової декларації у визначений законодавством строк, він сплачує штраф незалежно від фактичної сплати податку чи збору.

Об´єктивна сторона правопорушення показує його зовнішнє вираження. Зміст об´єктивної сторони складають протиправне діяння, його суспільно шкідливі наслідки, причинний зв´язок між діянням та його наслідками. Обов´язковою ознакою правопорушення є протиправне діяння (дія або бездіяльність). Протиправна дія означає активну поведінку платника податків, результатом якої стало порушення податково-правових норм.

У податковому законодавстві закріплено значну кількість складів правопорушень, об´єктивна сторона яких характеризується бездіяльністю (пасивною поведінкою). Така ситуація є природною, адже склад податкових правовідносин передбачає наявність зобов´язаного суб´єкта, на якого відповідно до диспозиції податково-правової норми покладено виконання податкового обов´язку. Наприклад, бездіяльність передбачена підпунктом 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов´язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»: неподання платником податків декларації у строки, визначені законодавством. В окремих випадках об´єктивна сторона правопорушення може містити факультативні ознаки (повторність, спосіб вчинення та ін.), обов´язковість встановлення яких може бути передбачена законодавством з метою констатації конкретного складу правопорушення.

Залежно від включення до об´єктивної сторони як обов´язкового її елемента наслідків протиправного діяння склади порушень податкового законодавства поділяють на матеріальні та формальні. Більшість складів є формальними, оскільки в податковому праві застосування заходів примусу пов´язується, головним чином, з невиконанням податкового обов´язку.

Суб´єктами порушення податкового законодавства визнають платників податків (юридичних та фізичних осіб), податкових агентів, а також банки, тобто лише тих учасників податкових правовідносин, які відповідно до законодавства виконують обов´язок з нарахування, сплати, подання податкової звітності. Банки виконують обов´язок щодо своєчасного перерахуваннякоштів до бюджетів і державних цільових фондів. Суб´єктами указаних правопорушень завжди виступають лише ті учасники податкових правовідносин, які представляють зобов´язану сторону в таких правовідносинах.

Фізичних осіб як суб´єктів правопорушень слід розділяти на дві групи: 1) фізичні особи, що характеризуються досягненням встановленого віку та осудністю як здатністю усвідомлювати свої дії (бездіяльність) та керувати ними; 2) фізичні особи, що мають спеціальний статус (керівник, головний бухгалтер, інші службові особи). Службовими є особи, які постійно чи тимчасово здійснюють функції представників влади, а також обіймають постійно або тимчасово на підприємствах, в установах чи організаціях незалежно від форми власності посади, пов´язані з виконанням організаційно-розпорядчих чи адміністративно-господарських обов´язків, або виконують такі обов´язки за спеціальними повноваженнями.

Деліктоздатність юридичних осіб—платників податків виникає з моменту їх державної реєстрації і припиняється у зв´язку з ліквідацією. Порушення юридичною особою податкового законодавства завжди є наслідком протиправних дій (бездіяльності) службових осіб такої юридичної особи. Тому законодавство містить норми, відповідно до яких сплата штрафу не звільняє платника податків від адміністративної або кримінальної відповідальності.

Певну специфіку має відповідальність банків, оскільки вони зобов´язані перераховувати до бюджетів і державних цільових фондів податкові платежі за дорученням своїх клієнтів—платників податків. Відповідно до підпункту 16.5.1 п. 16.5 ст. 16 Закону України «Про порядок погашення зобов´язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» за порушення строків перерахування податків, зборів (обов´язкових платежів) до бюджетів або державних цільових фондів, встановлених Законом України «Про платіжні системи та переказ грошей в Україні» банк сплачує пеню за кожний день прострочення, включаючи день сплати, у розмірах, встановлених підпунктом 16.4.1 п. 16.4 ст. 16, та штрафні санкції, встановлені підпунктом 17.1.7 п. 17.1 ст. 17 цього Закону, а також несе іншу відповідальність, встановлену цим Законом, за порушення порядку своєчасного та повного внесення податку, збору (обов´язкового платежу) до бюджету або державного цільового фонду. При цьому платник податків, зборів (обов´язкових платежів) звільняється від відповідальності за несвоєчасне або неповне перерахування таких платежів до бюджетів і державних цільових фондів, включаючи нараховану пеню або штрафні санкції.

Суб´єктивна сторона порушення податкового законодавства характеризує його внутрішню сторону, відображає психічне ставлення суб´єкта до вчиненого ним правопорушення та його наслідків. Основним елементом суб´єктивної сторони правопорушення є вина. Проблема вини, її форм не знайшла достатнього відбиття у чинному податковому законодавстві. Закріплюючи окремі склади податкових правопорушень у законах України «Про державну податкову службу в Україні» та «Про порядок погашення зобов´язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», законодавець у диспозиціях відповідних норм не вказує на конкретну форму вини платників податків. Це пояснюється тим, що в такий спосіб держава намагається спростити процедуру надходжень від сплати штрафів за порушення податкового законодавства. В Інструкції про порядок застосування та стягнення фінансових санкцій органами державної податкової служби, затвердженій наказом Головної державної податкової інспекції України від 28 квітня 1995 року №28´ було встановлено, що «фінансові санкції застосовуються незалежно від причин, з яких сталося заниження платником суми податку, іншого платежу чи внеску в податкових деклараціях, розрахунках. Для застосування фінансових санкцій не має значення і наявність умислу у діях відповідних працівників підприємств, установи, організації чи громадянина-платника». Цією Інструкцієютакож було передбачено, що фінансові санкції застосовуються і в тому разі, якщо порушення сталося через помилкове застосування законодавства про оподаткування, недбалість, недосвідченість чи розрахункову помилку.

Визнання юридичних осіб суб´єктами порушень податкового законодавства вимагає з´ясування питання щодо особливостей їхньої вини. Чинне законодавство України не вирішує цього питання. У зв´язку з цим корисним є досвід інших держав. Податковим кодексом Російської Федерації (п. 4 ст. 110) встановлено, що «вина організації у вчиненні податкового правопорушення визначається залежно від вини її посадових осіб або її представників, дії (бездіяльність) яких зумовили вчинення даного податкового правопорушення». Ідея такого підходу полягає в тому, що при встановленні вини організації презю-муються зумовлені посадовим становищем її працівників об´єктивний обов´язок та реальна суб´єктивна можливість усвідомлювати характер своєї поведінки та можливі її наслідки.